Biegły rewident nie jest w stanie fizycznie zweryfikować wszystkich transakcji biznesowych budzących poważne obawy, gdy liczba operacji w okresie sprawozdawczym jest znacząca. W takich sytuacjach, jeśli firma ma wystarczający system kontroli wewnętrznej, ma prawo wyboru testu kontrolnego zamiast całkowitej kontroli wszystkich transakcji. To podejście kontrolne akceptowane przez standardy prawie wszędzie zastępuje ciągły audyt dokumentacji dotyczący operacji finansowych i biznesowych danego podmiotu.
Obecna praktyka audytu
Monitorowanie wszystkich transakcji i dokumentacji biznesowej było powszechną praktyką w poprzednich latach. We współczesnym audycie jest to uważane za przestarzałe i praktycznie nie ma zastosowania. Audytor nie jest zobowiązany do sprawdzania wszystkich transakcji, on na swoim poziomie decyduje o zakresie, w jakim weryfikacja dokumentów powinna być stosowana w konkretnej organizacji.
Metoda próbkowania kontrolnego oparta jest na postulatach teorii prawdopodobieństwa. Zakłada się, że każda próbka ma prawie identyczne cechy kompletnych danych, które reprezentuje. Wybór i weryfikacja części dokumentacji księgowej na podstawie łącznej ilości podobnych danych daje audytorowi uzasadnione podstawy do wydania obiektywnej opinii na temat wiarygodności sprawozdań finansowych organizacji.
Kontrola na miejscu
Na etapie planowania audytor zdaje sobie sprawę z sald kont i zapisów księgowych, które mogą zawierać zniekształcenia. Wiedza ta jest wykorzystywana przy wyborze niektórych pozycji sprawozdawczych, bilansów i klas operacji, w odniesieniu do których będą przeprowadzane procedury kontrolne.
Pojęcie próby kontrolnej odnosi się do pewnej części dokumentacji księgowej wybranej do weryfikacji dokumentów. Procent szczegółowo zbadanych pozycji lub transakcji jest ustalany na podstawie własnego profesjonalizmu i doświadczenia, osądu audytora i korelacji danych uzyskanych podczas analizy próby z innymi dowodami.
Wybór operacji do testów
Międzynarodowe i krajowe standardy „próbki kontrolnej” pozwalają na gromadzenie dowodów kontroli na podstawie zarówno statystycznego zestawu rekordów do analizy, jak i wyboru elementów na podstawie istotności, istotności lub profesjonalnego osądu audytora bez stosowania danego algorytmu systemowego.
Standard kontroli 530 „Pobieranie próbek z audytu” określa następujące warunki wyboru transakcji do szczegółowej weryfikacji:
- należy wziąć pod uwagę cel procedur kontrolnych i charakterystykę klasy operacji;
- liczba wpisów powinna być wystarczająca dla akceptowalnie niskiego poziomu ryzyka;
- każda operacja księgowa z ogólnego zestawu zapisów ma równe szanse na włączenie do próby.
Wybór elementów do weryfikacji dokumentów
Zastosowana metoda wyboru powinna zapewnić, że każda jednostka w próbce jest niezbędna do uzyskania statystycznie wiarygodnych wyników odsłuchu:
- należy wybrać reprezentatywną liczbę zapisów dla każdej klasy operacji;
- Pracownicy klienta nie muszą znać i rozumieć metody weryfikacji przyjętej przez audytora;
- tej samej metody nie należy stosować podczas kontroli w przyszłym roku;
- próba powinna obejmować cały okres i wszystkie sekcje typowych transakcji finansowych;
- przy wyborze transakcji należy stosować pojęcie istotności;
- większą uwagę przywiązuje się do rejestrów, w których prawdopodobne jest oszustwo lub błędy;
- jeśli wiarygodność dowodów jest niska, konieczne jest zwiększenie wielkości próby.
Celem metody kontroli wyrywkowej ISA jest ocena prawdziwości niektórych aspektów informacji księgowych. Standard stosuje się, gdy liczba transakcji jest duża, ponieważ całkowite badanie wszystkich operacji w takich warunkach będzie wyjątkowo nieefektywne i pracochłonne. Ilość danych wybranych do weryfikacji powinna być wystarczająca do uzyskania wystarczającej pewności co do dokładności sprawozdań finansowych przedłożonych przez klienta badania.
Kryteria ważności wniosków
Wyróżnia się następujące typy próby kontrolnej - reprezentatywne i niereprezentatywne. Prawidłowe dowody kontroli można uzyskać tylko w wyniku testów wybranej grupy rekordów, w których cechy elementów będących przedmiotem zainteresowania odpowiadają strukturze globalnego zestawu danych.
Jeżeli całość wszystkich transakcji zawiera znaczące zakłócenia, ale operacje wybrane do procedur kontroli praktycznie nie powodują zakłóceń, próba jest niereprezentatywna i może prowadzić do błędnych wniosków.
Wykorzystanie niereprezentatywnych próbek podczas audytu znacznie zwiększa ryzyko związane z próbą audytu.
Metody wyboru transakcji do weryfikacji
Następujące metody audytu dla ISA są następujące:
- Zablokuj próbkowanie. Do szczegółowego badania wybrano sekwencyjną serię elementów. Chociaż ta metoda może być bardzo skuteczna, istnieje ryzyko, że blok operacji nie będzie odzwierciedlał cech wszystkich transakcji.
- Losowe pobieranie próbek. Nie ma ustrukturyzowanego podejścia do wyboru elementów.
- Osobisty osąd. Biegły rewident używa własnego osądu, aby wybrać, być może, transakcje, które wiążą się z najbardziej znaczącymi kosztami i wysokim poziomem ryzyka.
- Próbkowanie przy użyciu generatora liczb losowych. Takie podejście jest najbardziej teoretycznie poprawne, ale może wymagać więcej czasu na wybranie operacji.
- Próbkowanie warstwowe. Audytor dzieli operacje na różne sekcje (na przykład wysokie i niskie koszty), a następnie wybiera z każdej sekcji.
- Systematyczne pobieranie próbek. Obejmuje elementy znajdujące się w dzienniku w ustalonych odstępach czasu, na przykład co 20 elementów. Jest to zwykle dość skuteczna metoda selekcji.
Minimalizacja ryzyka
Żadna metoda próbkowania nie wyklucza całkowicie ryzyka. Są one podzielone na:
- związane z wyborem zapisów do szczegółowej weryfikacji;
- niezwiązane z tym.
Jakie jest ryzyko próby kontrolnej w przypadku jej niereprezentatywności? Złą metodę formowania lub niewystarczającą liczbę elementów można wybrać i zastosować. Transakcja, która ma znaczący wpływ na pozycję bilansu lub saldo konta, może zostać pominięta. Ryzyko to można zminimalizować poprzez zwiększenie liczby zapisów zawartych w próbie.
Ryzyko nieprawidłowych ustaleń kontroli istnieje zarówno podczas selektywnych, jak i całkowitych kontroli dokumentów. Przyczyną może być niewystarczająca znajomość specyfiki działalności firmy, stosowanie nieskutecznych lub nieodpowiednich procedur badania lub niewłaściwe wykonanie procedury. Ryzyko minimalizowane jest wyłącznie poprzez zwiększenie kompetencji audytorów.
Etapy tworzenia próby kontrolnej
Etapy tworzenia próby niezbędnej do oceny wiarygodności pozycji bilansowych i sprawozdań finansowych, zarówno w przypadku metod statystycznych, jak i metod niestatystycznych, są następujące:
- określenie wielkości próbki;
- wybór elementów w próbce i ich testowanie;
- ocena wyników.
Optymalny rozmiar próbki
Wybór odpowiedniego rozmiaru jest niezwykle ważny, ponieważ tylko na podstawie reprezentatywnych danych można wyciągnąć wnioski, które są ważne dla całego zestawu elementów sprawozdawczych.
Wielkość próby kontrolnej jest obliczana zgodnie ze wzorami, a głównymi zmiennymi w nich są ryzyko próbkowania, dopuszczalne i oczekiwane błędy.Na ustalenie jego wielkości ma wpływ cel audytu, identyfikacja i ocena ewentualnych błędów, określenie całego zestawu i jednostek próby.
Wnioski z wyników badań kontrolnych
Po przetestowaniu elementów próbki wyciągnięto następujące wnioski:
- Oceniana jest skuteczność systemu kontroli wewnętrznej. Testy kontrolne polegają na sprawdzeniu dostępności dokumentów poświadczających organizację i funkcjonowanie systemu kontroli wewnętrznej.
- Uzyskanie dowodów braku istotnych błędów w saldzie konta na podstawie wyników istotnych testów.
- Ocena elementów niezbędnych do niezależnej oceny badanej jednostki (poprzez znaczące testy) niezależnej od zarządzania klientem.
- Identyfikacja i ocena możliwych błędów. W zależności od celu procedury audytu możliwe jest określenie rodzaju i liczby błędów, z których wiele nie spodziewało się audytora na etapie planowania audytu. Na przykład pobieranie próbek faktur i uzgadnianie ich z arkuszem faktur może prowadzić do identyfikacji nieprawidłowych obliczeń VAT. Testy kontrolne ujawniają odchylenia od oczekiwanego zachowania, a znaczące testy wykazują błędy rejestracyjne.
Określanie dopasowania populacji i jednostek próbkowania
W tym celu audytor musi upewnić się, że elementy do testowania są jednorodne, ponieważ zostały wybrane zgodnie z ustalonym kryterium. Ogólnie rzecz biorąc, im większa waluta bilansowa w wartościach pieniężnych, tym większa wielkość próby. Najczęściej używane jest kryterium wielkości.
Kolejnym kryterium jest stopień ryzyka, w zależności od tego, które aktywa są sklasyfikowane: aktywa o wysokim lub niskim ryzyku kradzieży, na przykład środki pieniężne w postaci środków trwałych. Niezależnie od kryteriów należyta uwaga zostanie poświęcona pewnym elementom z próby kontrolnej. Na przykład obligacje, które wygasły, zostaną szczegółowo przetestowane niezależnie od ich istotności.
Procedura wydawania opinii na temat wyników badania próbki jest istotna tylko wtedy, gdy wykryte w niej błędy są w przybliżeniu podobne do błędów w populacji ogólnej.
Zgodnie z teorią prawdopodobieństwa wielkość próby określa się w następujący sposób:
- dla zestawu mniejszego niż 5000 operacji brany jest pod uwagę cały zestaw elementów;
- dla populacji przekraczającej 5000 transakcji rozmiar jest ustalany z uwzględnieniem następujących kryteriów: wymagany poziom bezpieczeństwa i dokładności, margines błędu, odchylenie standardowe itp.
Ważnym kryterium przy określaniu wielkości próby kontrolnej jest poziom gwarancji wiarygodności wydanej opinii. 20 pozycji wybranych do testowania z każdej klasy operacji nie będzie reprezentatywne dla poziomu gwarancji 90%. Wnioski oparte na takiej próbce mogą okazać się fałszywe.