Ο ελεγκτής δεν έχει τη φυσική ικανότητα να ελέγχει όλες τις επιχειρηματικές συναλλαγές που προκαλούν σοβαρή ανησυχία όταν ο αριθμός των πράξεων για την περίοδο αναφοράς είναι σημαντικός. Σε τέτοιες περιπτώσεις, εάν η εταιρεία διαθέτει επαρκές σύστημα εσωτερικού ελέγχου, έχει το δικαίωμα να επιλέξει έναν έλεγχο δοκιμής αντί για τον πλήρη έλεγχο όλων των συναλλαγών. Αυτή η προσέγγιση ελέγχου που είναι αποδεκτή από τα πρότυπα σχεδόν παντού αντικαθιστά έναν συνεχή έλεγχο εγγράφων για τις οικονομικές και επιχειρηματικές δραστηριότητες ενός θέματος.
Τρέχουσα ελεγκτική πρακτική
Η παρακολούθηση όλων των συναλλαγών και των επιχειρηματικών αρχείων αποτελεί κοινή πρακτική τα προηγούμενα χρόνια. Στον σύγχρονο έλεγχο, αυτό θεωρείται ξεπερασμένο και πρακτικά δεν ισχύει. Ο ελεγκτής δεν υποχρεούται να ελέγχει όλες τις συναλλαγές, σε αυτό το επίπεδο αποφασίζει σχετικά με το βαθμό στον οποίο πρέπει να εφαρμοστεί έλεγχος εγγράφων σε έναν συγκεκριμένο οργανισμό.
Η μέθοδος δειγματοληψίας του ελέγχου βασίζεται στα θεωρήματα της θεωρίας πιθανοτήτων. Υποτίθεται ότι κάθε δείγμα έχει σχεδόν ταυτόσημα χαρακτηριστικά των πλήρων δεδομένων που αντιπροσωπεύει. Η επιλογή και η επαλήθευση μέρους των λογιστικών εγγραφών από το συνολικό ποσό παρόμοιων δεδομένων παρέχει στον ελεγκτή εύλογη αιτία για την έκδοση αντικειμενικής γνώμης σχετικά με την αξιοπιστία των οικονομικών καταστάσεων του οργανισμού.
Επιτόπιος έλεγχος
Στο στάδιο του σχεδιασμού, ο ελεγκτής γνωρίζει τα υπόλοιπα λογαριασμών και τις λογιστικές εγγραφές που είναι πιο πιθανό να περιέχουν ανακρίβειες. Αυτές οι γνώσεις χρησιμοποιούνται για την επιλογή ορισμένων στοιχείων αναφοράς, ισολογισμών και κατηγοριών πράξεων για τις οποίες θα διεξαχθούν οι διαδικασίες ελέγχου.
Η έννοια ενός δείγματος ελέγχου αναφέρεται σε ένα ορισμένο μέρος των λογιστικών εγγραφών που επιλέγονται για επαλήθευση εγγράφων. Το ποσοστό των στοιχείων ή συναλλαγών που εξετάζονται λεπτομερώς καθορίζεται από το δικό τους, με βάση τον επαγγελματισμό και την εμπειρία, την κρίση του ελεγκτή και τη συσχέτιση των στοιχείων που προέκυψαν κατά την ανάλυση του δείγματος με άλλα αποδεικτικά στοιχεία.
Επιλογή λειτουργιών για δοκιμές
Τα διεθνή και εθνικά πρότυπα του "δείγματος ελέγχου" επιτρέπουν τη συλλογή ελεγκτικών τεκμηρίων βάσει τόσο στατιστικού συνόλου αρχείων για ανάλυση όσο και επιλογής στοιχείων βασισμένων στην ουσιαστικότητα, τη σπουδαιότητα ή την επαγγελματική κρίση του ελεγκτή χωρίς την εφαρμογή ενός δεδομένου αλγόριθμου συστήματος.
Το πρότυπο ελέγχου 530 "Δειγματοληψία ελέγχου" καθορίζει τους ακόλουθους όρους για την επιλογή των συναλλαγών για λεπτομερή επαλήθευση:
- πρέπει να ληφθούν υπόψη οι στόχοι των διαδικασιών ελέγχου και τα χαρακτηριστικά της κατηγορίας των πράξεων ·
- ο αριθμός των καταχωρίσεων πρέπει να είναι επαρκής για ένα αποδεκτά χαμηλό επίπεδο κινδύνου ·
- κάθε λογιστική πράξη από το γενικό σύνολο εγγραφών έχει ίσες ευκαιρίες για συμπερίληψη στο δείγμα.
Επιλογή στοιχείων για επαλήθευση εγγράφων
Η μέθοδος επιλογής που χρησιμοποιείται θα πρέπει να διασφαλίζει ότι κάθε μονάδα του δείγματος είναι απαραίτητη για τη λήψη στατιστικά αξιόπιστων αποτελεσμάτων ακρόασης:
- πρέπει να επιλεγεί ένας αντιπροσωπευτικός αριθμός εγγραφών για κάθε κατηγορία εργασιών.
- Οι υπάλληλοι των πελατών δεν χρειάζεται να γνωρίζουν και να κατανοούν τη μέθοδο εξακρίβωσης που υιοθετεί ο ελεγκτής.
- η ίδια μέθοδος δεν πρέπει να χρησιμοποιείται κατά τον έλεγχο του επόμενου έτους ·
- το δείγμα πρέπει να καλύπτει ολόκληρη την περίοδο και όλα τα τμήματα των τυπικών χρηματοπιστωτικών συναλλαγών.
- κατά την επιλογή των συναλλαγών, πρέπει να εφαρμόζεται η έννοια της ουσιαστικότητας.
- δίδεται περισσότερη προσοχή στα αρχεία όπου υπάρχει πιθανότητα απάτης ή σφάλματος.
- εάν η αξιοπιστία των στοιχείων είναι χαμηλή, είναι απαραίτητο να αυξηθεί το μέγεθος του δείγματος.
Ο σκοπός της μεθόδου δειγματοληψίας του λογιστικού ελέγχου ISA είναι να αξιολογεί την ακρίβεια ορισμένων πτυχών των λογιστικών πληροφοριών. Το πρότυπο εφαρμόζεται όταν ο αριθμός των συναλλαγών είναι μεγάλος, δεδομένου ότι η συνολική μελέτη όλων των πράξεων υπό τέτοιες συνθήκες θα είναι εξαιρετικά αναποτελεσματική και έντασης εργασίας. Ο όγκος των δεδομένων που επιλέγονται για επαλήθευση θα πρέπει να επαρκεί για να αποκτήσει εύλογη βεβαιότητα σχετικά με την ακρίβεια των οικονομικών καταστάσεων που υποβάλλονται από τον πελάτη ελέγχου.
Κριτήρια για την εγκυρότητα των συμπερασμάτων
Οι ακόλουθοι τύποι δείγματος ελέγχου διακρίνονται - αντιπροσωπευτικοί και μη αντιπροσωπευτικοί. Τα ορθά αποδεικτικά στοιχεία ελέγχου μπορούν να ληφθούν μόνο ως αποτέλεσμα δοκιμών μιας επιλεγμένης ομάδας εγγραφών στην οποία τα χαρακτηριστικά των στοιχείων που ενδιαφέρουν τη μελέτη αντιστοιχούν στη δομή του συνόλου δεδομένων.
Εάν το σύνολο των συναλλαγών περιέχει σημαντικές στρεβλώσεις, αλλά οι πράξεις που έχουν επιλεγεί για τις ελεγκτικές διαδικασίες είναι πρακτικά χωρίς στρεβλώσεις, το δείγμα είναι μη αντιπροσωπευτικό και μπορεί να οδηγήσει σε εσφαλμένα συμπεράσματα.
Η χρήση μη αντιπροσωπευτικών δειγμάτων κατά τη διάρκεια του ελέγχου αυξάνει σημαντικά τους κινδύνους του δείγματος ελέγχου.
Μέθοδοι επιλογής συναλλαγών για επαλήθευση
Οι ακόλουθες μέθοδοι ελέγχου για τους ISA είναι οι εξής:
- Αποκλεισμός δειγμάτων. Για λεπτομερή μελέτη, επιλέγεται μια διαδοχική σειρά στοιχείων. Παρόλο που αυτή η μέθοδος μπορεί να είναι πολύ αποτελεσματική, υπάρχει ο κίνδυνος το μπλοκ των λειτουργιών να μην αντικατοπτρίζει τα χαρακτηριστικά όλων των συναλλαγών.
- Τυχαία δειγματοληψία. Δεν υπάρχει διαρθρωμένη προσέγγιση στην επιλογή των στοιχείων.
- Προσωπική κρίση. Ο ελεγκτής χρησιμοποιεί τη δική του κρίση για να επιλέξει, ίσως, υπέρ συναλλαγών που έχουν το σημαντικότερο κόστος και υψηλό επίπεδο κινδύνου που συνδέεται με αυτό.
- Δειγματοληψία χρησιμοποιώντας μια γεννήτρια τυχαίων αριθμών. Αυτή η προσέγγιση είναι η πλέον θεωρητικά σωστή, αλλά μπορεί να απαιτεί περισσότερο χρόνο για να επιλέξετε λειτουργίες.
- Διαστρωμένη δειγματοληψία. Ο ελεγκτής διαιρεί τις πράξεις σε διαφορετικές ενότητες (για παράδειγμα, υψηλό και χαμηλό κόστος) και στη συνέχεια επιλέγει από κάθε τομέα.
- Συστηματική δειγματοληψία. Περιλαμβάνει στοιχεία που βρίσκονται στο ημερολόγιο σε σταθερά διαστήματα, για παράδειγμα, κάθε 20ο στοιχείο. Αυτή είναι συνήθως μια αρκετά αποτελεσματική μέθοδος επιλογής.
Ελαχιστοποίηση κινδύνου
Οποιαδήποτε μέθοδος δειγματοληψίας δεν αποκλείει εντελώς τους κινδύνους. Διακρίνονται σε:
- σχετικά με την επιλογή των αρχείων για λεπτομερή επαλήθευση.
- δεν σχετίζονται με αυτό.
Ποιος είναι ο κίνδυνος του δείγματος ελέγχου να μην αντιπροσωπεύει; Μπορεί να επιλεγεί και να εφαρμοστεί λανθασμένη μέθοδος σχηματισμού ή ανεπαρκής αριθμός στοιχείων. Μια συναλλαγή που έχει σημαντική επίδραση στο στοιχείο του ισολογισμού ή στο υπόλοιπο του λογαριασμού μπορεί να παραλειφθεί. Αυτοί οι κίνδυνοι μπορούν να ελαχιστοποιηθούν με την αύξηση του αριθμού των εγγραφών που περιλαμβάνονται στο δείγμα.
Ο κίνδυνος εσφαλμένων αποτελεσμάτων ελέγχου υπάρχει τόσο κατά την επιλεκτική όσο και κατά τη συνολική εξέταση εγγράφων. Ο λόγος μπορεί να είναι η ανεπαρκής γνώση των ιδιοτήτων της επιχείρησης, η χρήση αναποτελεσματικών ή ανεπαρκών διαδικασιών ελέγχου ή η μη ορθή εκτέλεση της διαδικασίας. Ο κίνδυνος ελαχιστοποιείται μόνο με την αύξηση της ικανότητας των ελεγκτών.
Στάδια σχηματισμού του δείγματος ελέγχου
Τα στάδια δημιουργίας ενός δείγματος που είναι απαραίτητο για την αξιολόγηση της αξιοπιστίας των στοιχείων του ισολογισμού και των οικονομικών καταστάσεων, τόσο στην περίπτωση των στατιστικών μεθόδων όσο και στην περίπτωση των μη στατιστικών μεθόδων, έχουν ως εξής:
- προσδιορισμός του μεγέθους του δείγματος ·
- την επιλογή στοιχείων στο δείγμα και τη δοκιμή τους ·
- αξιολόγηση των αποτελεσμάτων.
Βέλτιστο μέγεθος δείγματος
Η επιλογή του σωστού μεγέθους είναι εξαιρετικά σημαντική, διότι μόνο βάσει αντιπροσωπευτικών δεδομένων μπορούν να εξαχθούν συμπεράσματα που ισχύουν για ολόκληρο το σύνολο στοιχείων αναφοράς.
Το μέγεθος του δείγματος ελέγχου υπολογίζεται σύμφωνα με τους τύπους και οι κυριότερες μεταβλητές σε αυτούς είναι οι κίνδυνοι δειγματοληψίας, τα επιτρεπόμενα και τα αναμενόμενα σφάλματα.Ο προσδιορισμός του μεγέθους του επηρεάζεται από το σκοπό του ελέγχου, τον εντοπισμό και την αξιολόγηση πιθανών σφαλμάτων, τον προσδιορισμό ολόκληρου του συνόλου και των μονάδων δειγματοληψίας.
Συμπεράσματα από τα αποτελέσματα των ελέγχων ελέγχου
Μετά τη δοκιμή των στοιχείων του δείγματος, συνάγονται τα ακόλουθα συμπεράσματα:
- Αξιολογείται η αποτελεσματικότητα του συστήματος εσωτερικού ελέγχου. Οι έλεγχοι ελέγχου συνίστανται στον έλεγχο της ύπαρξης εγγράφων που πιστοποιούν την οργάνωση και τη λειτουργία του συστήματος εσωτερικού ελέγχου.
- Την απόδειξη της έλλειψης σημαντικών σφαλμάτων στο υπόλοιπο του λογαριασμού με βάση τα αποτελέσματα σημαντικών δοκιμών.
- Αξιολόγηση των στοιχείων που απαιτούνται για την ανεξάρτητη αξιολόγηση της ελεγχόμενης οντότητας (μέσω σημαντικών δοκιμών), ανεξάρτητα από τη διαχείριση των πελατών.
- Προσδιορισμός και αξιολόγηση πιθανών σφαλμάτων. Ανάλογα με τον σκοπό της διαδικασίας ελέγχου, είναι δυνατόν να προσδιοριστεί ο τύπος και ο αριθμός των σφαλμάτων, πολλά από τα οποία δεν αναμενόταν από τον ελεγκτή κατά το στάδιο σχεδιασμού του ελέγχου. Για παράδειγμα, τα τιμολόγια δειγματοληψίας και η εναρμόνισή τους με το περιοδικό τιμολογίου μπορούν να οδηγήσουν στον εντοπισμό λανθασμένων υπολογισμών του ΦΠΑ. Οι δοκιμές ελέγχου αποκαλύπτουν αποκλίσεις από την αναμενόμενη συμπεριφορά και σημαντικές δοκιμές καταδεικνύουν σφάλματα εγγραφής.
Προσδιορισμός της προσαρμογής του πληθυσμού και των μονάδων δειγματοληψίας
Για να γίνει αυτό, ο ελεγκτής πρέπει να βεβαιωθεί ότι τα στοιχεία για τις δοκιμές είναι ομοιογενή, καθώς επιλέχθηκαν σύμφωνα με το καθιερωμένο κριτήριο. Γενικά, όσο μεγαλύτερο είναι το νόμισμα του ισοζυγίου σε νομισματικούς όρους, τόσο μεγαλύτερο είναι το μέγεθος του δείγματος. Το κριτήριο μεγέθους είναι το πιο χρησιμοποιημένο.
Ένα άλλο κριτήριο είναι ο βαθμός κινδύνου, ανάλογα με το ποια περιουσιακά στοιχεία ταξινομούνται: περιουσιακά στοιχεία με υψηλό ή χαμηλό κίνδυνο κλοπής, για παράδειγμα, πάγια περιουσιακά στοιχεία. Ανεξάρτητα από τα κριτήρια, θα δοθεί η δέουσα προσοχή σε ορισμένα στοιχεία από το δείγμα ελέγχου. Για παράδειγμα, οι δεσμοί που έχουν λήξει θα εξεταστούν λεπτομερώς ανεξάρτητα από την ουσιαστικότητα τους.
Η διαδικασία για τη διατύπωση γνώμης σχετικά με τα αποτελέσματα της δοκιμής ενός δείγματος είναι σημαντική μόνο εάν τα σφάλματα που εντοπίζονται σ 'αυτήν είναι περίπου παρόμοια με τα σφάλματα του γενικού πληθυσμού.
Σύμφωνα με τη θεωρία πιθανοτήτων, το μέγεθος του δείγματος προσδιορίζεται ως εξής:
- για ένα σύνολο λιγότερων από 5000 πράξεων, λαμβάνεται υπόψη το σύνολο των στοιχείων.
- για πληθυσμό άνω των 5.000 συναλλαγών, το μέγεθος καθορίζεται λαμβάνοντας υπόψη τα ακόλουθα κριτήρια: απαιτούμενα επίπεδα ασφάλειας και ακρίβειας, περιθώριο σφάλματος, τυπική απόκλιση κ.λπ.
Ένα σημαντικό κριτήριο για τον προσδιορισμό του μεγέθους του ελεγκτικού δείγματος είναι το επίπεδο εγγύησης της αξιοπιστίας της εκδοθείσας γνώμης. Τα 20 στοιχεία που επιλέγονται για δοκιμές από κάθε κατηγορία λειτουργιών δεν θα είναι αντιπροσωπευτικά του επιπέδου εγγύησης 90%. Τα συμπεράσματα που βασίζονται σε ένα τέτοιο δείγμα μπορεί να αποδειχθούν λανθασμένα.